上市公司資本經(jīng)營中的責(zé)任會計應(yīng)用探討

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進(jìn)入21世紀(jì)，我國上市公司資本經(jīng)營漸入了成熟的發(fā)展時期并取得了一定規(guī)模的成績。但我們也必須清醒地看到我國上市公司在資本經(jīng)營中的不足，資本經(jīng)營具有涉及的經(jīng)營面廣、風(fēng)險高、操作難度大等特點，簡單地采用傳統(tǒng)會計的方法來對我國上市公司資本經(jīng)營實施核算和監(jiān)控，難以適應(yīng)其管理科學(xué)的需要。選擇責(zé)任會計作為與資本經(jīng)營結(jié)合的突破口，以資本經(jīng)營責(zé)任作為紅線來連接公司經(jīng)營活動、處理經(jīng)濟(jì)關(guān)系，是符合我國當(dāng)前上市公司的實際情況的，也是我國會計改革的一項重要戰(zhàn)略選擇。本文從我國上市公司資本經(jīng)營的現(xiàn)狀入手，借鑒國內(nèi)外應(yīng)用經(jīng)驗，結(jié)合我國上市公司資本經(jīng)營的實際情況，設(shè)計出企業(yè)資本經(jīng)營中的責(zé)任會計制度，應(yīng)用具體數(shù)據(jù)資料進(jìn)行分析，進(jìn)而提出在企業(yè)資本經(jīng)營中應(yīng)用責(zé)任會計的管理對策。    上市公司資本經(jīng)營與責(zé)任會計關(guān)聯(lián)性分析
    在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展，規(guī)模不斷擴大的基礎(chǔ)上，為了有效地控制、管理龐大的經(jīng)濟(jì)組織，上市公司一般會選擇分權(quán)管理。為了使分權(quán)管理趨利避短，責(zé)任會計應(yīng)運而生。通過設(shè)計一套行之有效的、完整的責(zé)任會計制度，將公司劃分為各種不同形式的責(zé)任中心，建立起以責(zé)任中心為主體，以責(zé)、權(quán)、利相統(tǒng)一為特征，以責(zé)任預(yù)算、責(zé)任控制、責(zé)任考核為內(nèi)容，通過信息的積累、加工和反饋而形成的公司內(nèi)部控制機制系統(tǒng)，就可以將公司確定的目標(biāo)、組織、控制和決策等達(dá)到最優(yōu)組合。
    而資本經(jīng)營作為一種全新的經(jīng)營方式，其內(nèi)容包括三個方面：一是資本的直接運作；二是以資本運作為先導(dǎo)的資產(chǎn)組合與集中；三是按資本效率和效益原則進(jìn)行的商品經(jīng)營。近年來的實踐證明，我國上市公司能否在激烈的市場競爭中不斷發(fā)展壯大，關(guān)鍵在于是否進(jìn)行了科學(xué)的資本經(jīng)營。
    正是由于資本經(jīng)營具有涉及的經(jīng)營面廣、風(fēng)險高、操作難度大等特點，簡單地采用傳統(tǒng)會計的方法來對我國上市公司資本經(jīng)營實施核算和監(jiān)控，難以適應(yīng)其管理科學(xué)的需要。選擇責(zé)任會計作為與資本經(jīng)營結(jié)合的突破口，以資本經(jīng)營責(zé)任作為紅線來連接上市公司經(jīng)營活動、處理經(jīng)濟(jì)關(guān)系，是符合我國當(dāng)前企業(yè)的實際情況的，也是我國會計改革的一項重要戰(zhàn)略選擇。
    我國上市公司的資本經(jīng)營的現(xiàn)狀分析
    隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革的深入和市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，上市公司資本經(jīng)營己經(jīng)在我國悄然興起并得到迅速發(fā)展。購并和資產(chǎn)重組是企業(yè)資本經(jīng)營最常用的方式。在我國，企業(yè)兼并最早出現(xiàn)于1984年的河北省保定市，其后有如小天鵝“聯(lián)姻”兼并、北大青鳥控股華光科技、荷啤“嫁入”青啤集團(tuán)、上海紡織控股資產(chǎn)重組、河南雙匯改制上市、4.2旋風(fēng)、同仁堂海外上市、一汽并購擴張、海爾集團(tuán)資本運營等，這些資本經(jīng)營活動利用資產(chǎn)重組、兼并、并購、參股、聯(lián)合、租賃、借殼上市、主輔分離等方式，對于調(diào)整和改革所有制結(jié)構(gòu)，吸收和集中社會閑散資金，實行低成本擴張、實現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)、發(fā)展專業(yè)化協(xié)作和社會化大生產(chǎn)、促進(jìn)我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、實現(xiàn)產(chǎn)品升級換代、技術(shù)更新，從而促進(jìn)國民經(jīng)濟(jì)持續(xù)、快速、健康、協(xié)調(diào)發(fā)展發(fā)揮了重要的作用。但是，隨著公司經(jīng)營權(quán)和所有權(quán)的分離，對上市公司資本經(jīng)營過程中內(nèi)部監(jiān)督的要求日益提高，上市公司的內(nèi)部監(jiān)督機制暴露出了諸多問題：
    （1）責(zé)任中心和責(zé)任主體劃分不明確，我國上市公司組織結(jié)構(gòu)復(fù)雜，從而導(dǎo)致很多公司未能明確劃分責(zé)任中心和責(zé)任主體；
    （2）預(yù)算編制不合理，我國上市公司資本市場較為混亂，資本經(jīng)營過程中預(yù)算目標(biāo)往往與資源分配不掛鉤，未能達(dá)到合理編制預(yù)算的目的。
    （3）業(yè)績評價體系不健全，公司業(yè)績評價體系應(yīng)與其權(quán)利配置格局相適應(yīng)，我國上市公司由集權(quán)模式轉(zhuǎn)為分權(quán)模式時，未及時修正業(yè)績評價體系；同時，業(yè)績評價的結(jié)果應(yīng)作為實施獎勵的主要依據(jù)，但我國很多上市公司未將其付諸實施，激勵失靈以及有激烈失靈導(dǎo)致的決策不一致和管理不努力就不可避免，這種做法在我國上市公司中比較常見。這些問題必將導(dǎo)致企業(yè)不能順利的達(dá)到其資本經(jīng)營的預(yù)想效果，甚至致使其虧損。
    上市公司資本經(jīng)營責(zé)任會計制度的框架設(shè)計
    鑒于上述問題，本文嘗試為上市公司資本經(jīng)營涉及一套責(zé)任會計制度框架，以實現(xiàn)對上市公司資本運營過程的有效管理控制。其基本內(nèi)容如下：
    （一）資本經(jīng)營中責(zé)任會計制度設(shè)計的目標(biāo)
    在我國上市公司資本經(jīng)營中，通過設(shè)計一套行之有效的、完整的責(zé)任會計制度，其具體目標(biāo)如下：
    （1）明確公司內(nèi)部責(zé)任，加強員工間的責(zé)任分工；
    （2）完善責(zé)任核算，為實施責(zé)任獎懲提供依據(jù)；
    （3）有助于實現(xiàn)公司資本經(jīng)營的整體目標(biāo)，評價公司資本經(jīng)營的績效；
    （4）總結(jié)經(jīng)驗教訓(xùn)，為新一輪的資本經(jīng)營奠定基礎(chǔ)。
    （二）上市公司資本經(jīng)營中責(zé)任會計制度設(shè)計的原則
    （1）責(zé)任主體原則和目標(biāo)一致原則
    （2）可控性原則和激勵性原則
    （3）責(zé)權(quán)利相結(jié)合的原則
    （4）反饋性原則
    （三）我國上市公司資本經(jīng)營中責(zé)任會計制度內(nèi)容
    我國上市公司的資本經(jīng)營是一個復(fù)雜的系統(tǒng)工程，上市公司資本經(jīng)營的好、壞與其責(zé)任會計制度的建立和執(zhí)行密切相關(guān)。本文按照事前、事中和事后緊密結(jié)合的閉環(huán)控制邏輯，設(shè)計了上市公司資本經(jīng)營責(zé)任會計體系框架（如圖所示）。整個體系分為四個基本控制環(huán)節(jié)：

    1.資本經(jīng)營中責(zé)任中心層次的劃分
    我國上市公司實行責(zé)任會計可以明確各成員、各單位責(zé)任的情況下，實施有效的成本費用控制、績效考評和獎懲。其核心是合理劃分責(zé)任中心，即實現(xiàn)責(zé)任主體的唯一化，最終細(xì)化責(zé)任，便于預(yù)算控制、考評工作的有的放矢。本文認(rèn)為，在資本經(jīng)營條件下，我國上市公司責(zé)任會計一般應(yīng)劃分為兩個中心：利潤中心和投資中心，并根據(jù)各個中心的特點確立責(zé)任目標(biāo)值。
    2.上市公司資本經(jīng)營中責(zé)任預(yù)算的編制
    預(yù)算與控制是相輔相成的，沒有預(yù)算事先確定明確的目標(biāo)，組織就不可能作出有效的控制，而在行動階段不作有效的控制，預(yù)算也不可能發(fā)揮應(yīng)有的作用。在我國上市公司資本經(jīng)營中，責(zé)任預(yù)算應(yīng)按照自上而下、指標(biāo)層層分解的方式進(jìn)行編制。
    3.上市公司內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的制定
    我國上市公司在資本經(jīng)營中，各責(zé)任單位既相互聯(lián)系又相互獨立地開展各自的活動，它們經(jīng)常相互提供資本和勞務(wù)。為了正確評價企業(yè)內(nèi)部各責(zé)任中心的資本經(jīng)營業(yè)績，明確區(qū)分各自的經(jīng)濟(jì)責(zé)任，使對各責(zé)任中心的業(yè)績考評建立在客觀而可比的基礎(chǔ)上，必須根據(jù)各責(zé)任中心業(yè)務(wù)活動的具體特點，正確制定公司的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的制定的類型：
    （1）以成本為基礎(chǔ)的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格
    （2）以市場價格為基礎(chǔ)的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格
    （3）以協(xié)商價格為基礎(chǔ)的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格
    （4）以雙重內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格為基礎(chǔ)的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格
    4.業(yè)績評價指標(biāo)的選擇
    在當(dāng)代社會，業(yè)績評價系統(tǒng)對我國上市公司戰(zhàn)略的重要性日益突出。部門業(yè)績評價與報告是企業(yè)責(zé)任會計系統(tǒng)的核心內(nèi)容。因此，我國上市公司在資本經(jīng)營中進(jìn)行責(zé)任會計制度的設(shè)計時，設(shè)置出一個健全的業(yè)績評價指標(biāo)體系顯得在非常重要。這些指標(biāo)要根據(jù)不同責(zé)任中心類型，分別予以設(shè)計和實施。
    5.責(zé)任報告格式的設(shè)計
    責(zé)任中心的業(yè)績考核是通過編制責(zé)任會計報告來完成的。責(zé)任會計報告又稱業(yè)績報告、績效報告，它是根據(jù)責(zé)任會計記錄編制的反應(yīng)責(zé)任會計預(yù)算實際執(zhí)行情況的會計報告，是系統(tǒng)、全面地反映企業(yè)內(nèi)部各級責(zé)任中心資本經(jīng)營活動過程、資金運動情況及其結(jié)果的總括性文件。因此，責(zé)任會計報告的設(shè)計與反饋是責(zé)任會計制度設(shè)計的一項重要內(nèi)容。
    我國上市公司應(yīng)用責(zé)任會計改進(jìn)資本經(jīng)營管理的對策
    （一）形成資本經(jīng)營的內(nèi)部責(zé)任網(wǎng)絡(luò)
    前文述及，上市公司建立科學(xué)合理的責(zé)任單位是十分必要的。在此基礎(chǔ)上，企業(yè)應(yīng)抓住機會進(jìn)一步明確責(zé)任，形成縱橫協(xié)調(diào)的責(zé)任網(wǎng)絡(luò)，即確定責(zé)任主體。根據(jù)資本經(jīng)營的特點，責(zé)任主體可以從縱向的委托代理關(guān)系和橫向的業(yè)務(wù)關(guān)系兩個角度來加以劃分。一般可以劃分為董事會、高級經(jīng)理人員、各業(yè)務(wù)部門（如供應(yīng)部門、生產(chǎn)部門、銷售部門和服務(wù)部門等）等的責(zé)任單位。各業(yè)務(wù)部門，還可以根據(jù)需要與可能的原則，進(jìn)一步劃分為若干小的責(zé)任單位，如班組與個人等。把這些責(zé)任單位作為責(zé)任會計的主體，就為把各責(zé)任單位的各項經(jīng)濟(jì)責(zé)任全面地納入資本經(jīng)營方式下的會計控制之中提供了前提條件。
    （二）強化上市公司的財務(wù)管理問題
    上市公司財務(wù)管理部應(yīng)有兩部分組成：一是財務(wù)會計，二是責(zé)任會計。在認(rèn)真做好財務(wù)會計的同時，將責(zé)任會計核算納入單位核算的軌道。上市公司財務(wù)管理部負(fù)責(zé)整個公司的經(jīng)濟(jì)責(zé)任會計工作，負(fù)責(zé)建立健全與責(zé)任預(yù)算，責(zé)任成本等相關(guān)的責(zé)任會計制度，以及制定相應(yīng)的責(zé)任控制、責(zé)任考核，責(zé)任分析和內(nèi)部經(jīng)濟(jì)利益分配辦法，負(fù)責(zé)將總體經(jīng)濟(jì)指標(biāo)層層分解，落實到最小單位。各責(zé)任中心設(shè)置核算班組，設(shè)立專職或兼職責(zé)任核算員，負(fù)責(zé)本責(zé)任中心的核算工作。
    （三）科學(xué)選擇資本經(jīng)營業(yè)績評價標(biāo)準(zhǔn)
    不同的評價標(biāo)準(zhǔn)可以實現(xiàn)不同的評價功能，我國資本經(jīng)營中的企業(yè)在進(jìn)行業(yè)績評價時，應(yīng)首先根據(jù)不同的評價目的選取評價標(biāo)準(zhǔn)。
    （1）年度預(yù)算——激勵與約束功能。年度預(yù)算一般是以特定子公司或分部為單位，它是根據(jù)下年度該單位特定的資本經(jīng)營環(huán)境為依據(jù)制定的下年度該單位活動的指南。年度預(yù)算一般由該單位的管理人員參與編制，并由該單位管理人員負(fù)責(zé)預(yù)算的實際執(zhí)行。
    （2）資本預(yù)算——項目再評估功能。資本預(yù)算是指企業(yè)對長期重大項目投資所進(jìn)行的可行性研究和收支計劃。資本預(yù)算一般包括投資報酬率、凈現(xiàn)值、現(xiàn)金流量等指標(biāo)。以資本預(yù)算為比較標(biāo)準(zhǔn)的業(yè)績評價通過對比找出預(yù)測誤差，可不斷提高我國企業(yè)預(yù)測的準(zhǔn)確性，從而起到項目再評估的作用，并且可以為戰(zhàn)略經(jīng)營單位進(jìn)行戰(zhàn)略分析提供依據(jù)，及時糾正偏差。
    （3）外部標(biāo)準(zhǔn)——資源合理配置功能。將競爭對手的有關(guān)指標(biāo)作為企業(yè)業(yè)績評價的標(biāo)準(zhǔn)，對企業(yè)的戰(zhàn)略分析及資源的合理配置非常有用。根據(jù)這些信息，管理者可以重新對不同行業(yè)與產(chǎn)品進(jìn)行戰(zhàn)略分析并采取相應(yīng)的戰(zhàn)略措施，對原有的資源配置進(jìn)行重新調(diào)整，從不具備競爭優(yōu)勢或不可能擁有競爭優(yōu)勢的行業(yè)或產(chǎn)品撤出，增強其他行業(yè)或產(chǎn)品已有的競爭優(yōu)勢或重新選擇新的經(jīng)營方向。這也有利于我國企業(yè)培養(yǎng)核心競爭力。
    （四）有效激勵與約束相關(guān)責(zé)任人
    對各資本經(jīng)營單位管理者的業(yè)績進(jìn)行正確的評價之后，就應(yīng)當(dāng)根據(jù)業(yè)績完成的情況進(jìn)行合理的獎懲，建立一個行之有效的激勵與約束機制。在建立激勵機制之前，首先應(yīng)明確企業(yè)管理者及子公司或分公司的管理人員需求的特征，清楚了公司管理者的需求特征之后，就應(yīng)做好以下工作：
    首先，要適當(dāng)滿足權(quán)力需要進(jìn)行精神激勵。針對管理者的權(quán)力需要，企業(yè)管理者對子公司或分公司管理者要善于授權(quán)，并努力處理好集權(quán)與分權(quán)的關(guān)系。其次，要設(shè)計合理的報酬結(jié)構(gòu)——以會計信息為基礎(chǔ)的短期激勵與以市場價值信息為基礎(chǔ)的長期激勵相結(jié)合。對管理者的報酬制度應(yīng)當(dāng)做到公平與激勵。工資報酬和激勵性報酬的合理搭配能實現(xiàn)這一作用。從理論上講，激勵性報酬應(yīng)該以管理業(yè)績?yōu)榛�礎(chǔ)，但由于管理者業(yè)績經(jīng)常不能直接計量，實際上激勵性報酬通常依賴于管理者責(zé)任中心的財務(wù)結(jié)果。由于會計信息是對企業(yè)過去的情況進(jìn)行反映的一種歷史性信息，倘若僅僅依據(jù)當(dāng)期凈收益確定經(jīng)理報酬存在著嚴(yán)重缺陷：凈收益對經(jīng)理努力所帶來的全部經(jīng)營成果的反映是滯后的，并導(dǎo)致經(jīng)理經(jīng)營的短期行為。為了克服這種以會計信息計量業(yè)績而帶來的經(jīng)營短期化現(xiàn)象，有必要將會計信息之外新的信息作為變量引入報酬契約中。
    總之，責(zé)任會計與資本經(jīng)營是緊密相連的。如果能通過建立和完善上市公司資本經(jīng)營中的責(zé)任會計制度，實現(xiàn)合理劃分上市公司資產(chǎn)運作和資本經(jīng)營責(zé)任，記錄反映上市公司資本經(jīng)營運作的狀態(tài)，核算各責(zé)任中心的責(zé)任成本，反映責(zé)任利潤目標(biāo)值的實現(xiàn)情況，并據(jù)以進(jìn)行責(zé)任考核。即通過分析經(jīng)濟(jì)責(zé)任，按所負(fù)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的大小，資本經(jīng)營效果的好壞與效益的多少掛鉤，可切實達(dá)到提高上市公司經(jīng)濟(jì)效益的目的，從而實現(xiàn)公司資本增值的最大化。

作者：蘭洋 王敬利 來源：《企業(yè)研究》2009年第12期

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頂！�。。。。。。。。。。。。。。。。�！

好帖, 責(zé)任會計是必然的趨勢,個人覺得.